6 בספטמבר 2026 · מיסוי ישראלי
הארכת תקופת ההתיישנות בשומה: מי מוסמך לאשר, ומתי מאוחר מדי לטעון
בפסק דין צח נמצא שהארכת ההתיישנות ניתנה בידי מי שלא הוסמך לכך. הטענה נדחתה, משום שהועלתה רק בסיכומים.
שומה אינה נותרת פתוחה ללא הגבלת זמן. פקיד השומה חייב להחליט בהשגה ולהוציא צווים בתוך תקופה קצובה, ואם לא עשה כן, רואים את ההשגה כאילו התקבלה. התקופה ניתנת להארכה בשנה נוספת, אך רק באישור בעל תפקיד מסוים. בפסק הדין בעניין צח, שניתן ביום 1.6.2026, נבחנה השאלה מי רשאי לתת את האישור הזה, ומה קורה כאשר מתברר שהוא ניתן בידי מי שלא הוסמך.
המסגרת
פסק הדין מביא את נוסח סעיף 152(ג) לפקודת מס הכנסה כפי שחל על שנות המס 2009 עד 2012, ומציין במפורש שהסעיף תוקן ביחס לשנות המס 2013 ואילך. הנוסח שחל באותן שנים היה זה:
"אם בתוך שלוש שנים מתום שנת המס שבה נמסר הדוח לפי סעיף 131, ובאישור המנהל בתוך ארבע שנים מתום שנת המס כאמור, או בתום שנה מיום שהוגשה השגה, לפי המאוחר מביניהם, לא הושג הסכם כאמור בסעיף קטן (א) ולא השתמש פקיד השומה בסמכויותיו לפי סעיף קטן (ב), יראו את ההשגה כאילו התקבלה."
שלוש שנים הן ברירת המחדל. ארבע שנים אפשריות רק באישור "המנהל", וסעיף 1 לפקודה מגדיר את המונח כמנהל שנתמנה לפי סעיף 229, לרבות סגן המנהל. ההגדרה סגורה.
הנוסח שצוטט אינו הנוסח החל היום. מי שבודק תיק קונקרטי צריך לבדוק את הנוסח שחל על שנת המס הרלוונטית, שכן הסעיף שונה משנת המס 2013.
מה קרה בפועל
הדוחות לשנות המס 2009 עד 2017 הוגשו בשנת 2018, ולכן תקופת שלוש השנים ביחס לשנים 2009 עד 2012 הסתיימה בתום שנת 2021. ביום 15.12.2021, כלומר בתוך התקופה, החליט רפרנט מקצועי בפקיד השומה על הארכה בשנה נוספת, בשל מה שתואר כחוסר שיתוף פעולה מצד הנישומים בפירוט ההכנסות שהופקו בחוץ לארץ. הצווים הדוחים את ההשגה הוצאו ביום 27.12.2022, כלומר בתוך התקופה המוארכת.
בשלב הסיכומים טענו המערערים שההארכה ניתנה בחוסר סמכות. בית המשפט בדק את כתבי ההסמכה שהוגשו כמוצגים ומצא שאותו רפרנט הוסמך כסגן מנהל לעניין סעיפים 147 ו-145(א)(2) לפקודה בלבד, ולא לעניין סעיף 152(ג). לשם השוואה, הסמכה אחרת שהוצגה כללה במפורש את סעיפים 147, 158ג, 145(א)(2) ו-152(ג).
קביעת בית המשפט הייתה שעל פני הדברים היה מקום לקבל את הטענה, שכן הארכת תקופת ההתיישנות נעשתה בחוסר סמכות.
ובכל זאת הטענה נדחתה
הטענה עלתה לראשונה בסיכומים, ובית המשפט ראה בכך הרחבת חזית אסורה. הנימוק אינו פורמלי בלבד. פקיד השומה טען שההארכה ניתנה בהסכמת מייצגי הנישומים ולטובתם, כדי למצות את בירור העניין ולהמשיך מגעים לפשרה, ושאלמלא ניתנה הייתה יוצאת החלטה הדוחה את ההשגה במועד המקורי על יסוד המידע שהיה אז. בית המשפט הבחין בין הארכה שהנישום הסכים לה לבין הארכה שניתנה תוך התנגדותו, וציין שהיה מקום לברר באיזה שלב בדיוק גילו המערערים על חוסר הסמכות, שכן אם ידעו על כך בזמן אמת ייתכן שהיה מקום לדחות את הטענה ממילא.
כל אלה שאלות עובדתיות. אילו הועלתה הטענה בהשגה, או לכל הפחות בכתבי הטענות, ניתן היה לברר אותן כדבעי. בשלב הסיכומים לא ניתן היה לבררן. בית המשפט אף העיר שהמערערים עצמם לא עמדו על הטענה באופן דווקני, וביקשו לחלופין להגמיש את תוצאת הבטלות היחסית ולהסתפק בהיפוך נטל ההוכחה.
מה כן נדחה לגופו
יתר הטענות נגד ההארכה נדחו לגופן, ובהן יש הבהרה מעשית. ההארכה ניתנה בתוך שלוש השנים ולא בדיעבד לאחר חלופן, ולכן לא נדרש אישור סמנכ"ל ולא היה צורך למלא אחר הנהלים שקבעה רשות המסים למקרה של הארכה בדיעבד. לבקשה להארכה שצורפה להחלטה היו נימוקים, ושימוע אינו נדרש על פי דין לפני החלטה מסוג זה.
הדוח שהוגש פעמיים
לשנת המס 2016 נטענה התיישנות מסוג אחר. הדוח הראשון לאותה שנה הוגש ביום 7.6.2017. השומה שיצאה בעקבותיו בוטלה ביום 27.5.2018, ובנובמבר 2018 הוגש דוח חדש לשנת 2016 במסגרת ההגשה המאוחדת של הדוחות לשנים 2009 עד 2017. ההשגה שהוגשה התייחסה לשומה שיצאה על יסוד הדוח החדש.
מכאן שסד הזמנים נגזר ממועד הגשת הדוח החדש, והשומה לא התיישנה. בית המשפט הוסיף שאילו היו הנישומים טוענים כבר בשלב שנתבקשו להגיש את כלל הדוחות שהדוח ל-2016 כבר הוגש ואין בכוונתם להגישו מחדש, היה מקום להישמע לטענתם. הם לא עשו כן, ואף לא הזכירו זאת בהשגה.
המסקנות למי שמנהל תיק
כתב ההסמכה הוא מסמך שצריך לבקש
הסמכה לפי סעיף אחד אינה הסמכה לפי סעיף אחר. בעניין צח היה אותו אדם מוסמך לשני סעיפים ולא לשלישי, וההבדל התגלה רק בהשוואה למינוי אחר שהוצג באותו הליך.
מועד העלאת הטענה קובע יותר מתוכנה
הטענה נמצאה נכונה על פני הדברים ובכל זאת לא הועילה. מקומה בהשגה, ולכל המאוחר בכתבי הטענות.
הסכמה להארכה משנה את מעמד הטענה
בית המשפט הבחין במפורש בין הארכה בהסכמה לבין הארכה תוך התנגדות. מייצג שמסכים להארכה כדי להמשיך מגעים לפשרה מוותר בפועל על חלק מכוחה של טענה עתידית.
הגשה מחדש של דוח מאפסת את המניין
הסכמה להגיש מחדש דוח שכבר הוגש מזיזה את נקודת הפתיחה של תקופת ההתיישנות קדימה. את ההסתייגות יש להשמיע לפני ההגשה.
הארכה בתוך התקופה שונה מהארכה בדיעבד
כשההארכה ניתנת לפני חלוף שלוש השנים אין צורך באישור סמנכ"ל ואין תחולה לנהלים שנקבעו למקרה של הארכה בדיעבד.
שאלות ותשובות
כמה זמן יש לפקיד השומה להחליט בהשגה?
לפי הנוסח של סעיף 152(ג) שהובא בפסק הדין וחל על שנות המס 2009 עד 2012, אם בתוך שלוש שנים מתום שנת המס שבה נמסר הדוח, ובאישור המנהל בתוך ארבע שנים, או בתום שנה מיום שהוגשה השגה, לפי המאוחר מביניהם, לא הושג הסכם ולא הפעיל פקיד השומה את סמכויותיו, רואים את ההשגה כאילו התקבלה. הסעיף תוקן ביחס לשנות המס 2013 ואילך.
מי מוסמך לאשר הארכה של שנה נוספת בשומה?
הארכה מעבר לשלוש השנים, עד ארבע שנים מתום שנת המס, אפשרית רק באישור "המנהל". סעיף 1 לפקודה מגדיר את המונח כמנהל שנתמנה לפי סעיף 229, לרבות סגן המנהל, וההגדרה סגורה. מי שבודק תיק קונקרטי צריך לבדוק את הנוסח שחל על שנת המס הרלוונטית, שכן הסעיף שונה משנת המס 2013.
מה נקבע בעניין צח לגבי ההסמכה שניתנה לרפרנט?
ההארכה ניתנה ביום 15.12.2021 בידי רפרנט מקצועי בפקיד השומה. בית המשפט בדק את כתבי ההסמכה ומצא שאותו רפרנט הוסמך כסגן מנהל לעניין סעיפים 147 ו-145(א)(2) בלבד, ולא לעניין סעיף 152(ג). קביעת בית המשפט הייתה שעל פני הדברים היה מקום לקבל את הטענה, שכן הארכת תקופת ההתיישנות נעשתה בחוסר סמכות.
אם ההארכה ניתנה בחוסר סמכות, למה הטענה נדחתה?
הטענה עלתה לראשונה בשלב הסיכומים, ובית המשפט ראה בכך הרחבת חזית אסורה. פקיד השומה טען שההארכה ניתנה בהסכמת מייצגי הנישומים ולטובתם, ובית המשפט ציין שהיה מקום לברר באיזה שלב גילו המערערים על חוסר הסמכות. שאלות אלה עובדתיות, ובשלב הסיכומים לא ניתן היה לבררן.
מתי צריך להעלות טענה של התיישנות השומה?
מקומה של הטענה בהשגה, ולכל המאוחר בכתבי הטענות. בעניין צח נמצאה הטענה נכונה על פני הדברים ובכל זאת לא הועילה, משום שהועלתה בסיכומים. אילו הועלתה מוקדם יותר ניתן היה לברר כדבעי את השאלות העובדתיות הכרוכות בה.
מה קורה אם הסכמתי להארכת המועד להוצאת הצו?
בית המשפט הבחין במפורש בין הארכה שהנישום הסכים לה לבין הארכה שניתנה תוך התנגדותו. מייצג שמסכים להארכה כדי להמשיך מגעים לפשרה מוותר בפועל על חלק מכוחה של טענה עתידית. בעניין צח נטען שההארכה ניתנה בהסכמת המייצגים וכדי למצות את בירור העניין.
האם הארכה שניתנה לפני תום שלוש השנים דורשת אישור סמנכ"ל?
בעניין צח ניתנה ההארכה בתוך שלוש השנים ולא בדיעבד לאחר חלופן, ולכן לא נדרש אישור סמנכ"ל לפי נהלי רשות המסים ולא היה צורך למלא אחר הנהלים שקבעה הרשות למקרה של הארכה בדיעבד. לבקשה שצורפה להחלטה היו נימוקים, ושימוע אינו נדרש על פי דין לפני החלטה מסוג זה.
הגשתי מחדש דוח שכבר הוגש, ממתי נספרת תקופת ההתיישנות?
לשנת המס 2016 הוגש דוח ראשון ביום 7.6.2017, השומה שיצאה בעקבותיו בוטלה ביום 27.5.2018, ובנובמבר 2018 הוגש דוח חדש לאותה שנה. סד הזמנים נגזר ממועד הגשת הדוח החדש, והשומה לא התיישנה. הסתייגות מהגשה חוזרת יש להשמיע לפני ההגשה.
להמשך
פסק הדין בעניין צח עסק בעיקרו בשאלת התושבות, ושאלת ההתיישנות נדונה בסופו. הניתוח המלא של קביעות התושבות נמצא במאמר ניתוק תושבות לצורכי מס: שישה תיקים ומה הבדיל ביניהם.
סקירה כללית בלבד, אינה ייעוץ משפטי. הדין והפסיקה משתנים. הנוסח המצוטט של סעיף 152(ג) הוא הנוסח שחל על שנות המס 2009 עד 2012, כפי שהובא בפסק הדין, והסעיף תוקן ביחס לשנות המס 2013 ואילך. עודכן ב-6 בספטמבר 2026.
ע"מ 62960-01-23 צח ואח' נ' פקיד שומה למפעלים גדולים, בית המשפט המחוזי בתל אביב יפו, כב' השופטת ירדנה סרוסי, 1.6.2026, פסקאות 139 עד 148.